注冊會計師應當保持職業懷疑態度，運用職業判斷，評價審計證據的充分性和適當性。

這里的職業懷疑態度是指注冊會計師以質疑的思維方式評價所獲取審計證據的有效性，并對相互矛盾的審計證據，以及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產生懷疑的審計證據保持警覺。換言之，職業懷疑態度就是要求注冊會計師對審計證據進行批判性評價。注冊會計師不能假定“管理層是誠實的”，而應當考慮他們不誠實的可能性。

1、審計證據的充分性

審計證據的充分性是對審計證據數量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。例如，對某個審計項目實施某一選定的審計程序，從200個樣本中獲得的證據要比從100個樣本中獲得的證據更充分。

注冊會計師需要獲取的審計證據的數量受錯報風險的影響。錯報風險越大，需要的審計證據可能越多。具體來說，在可接受的審計風險水平一定的情況下，重大錯報風險越大，注冊會計師就應實施越多的測試工作，將檢查風險降至可接受水平，以將審計風險控制在可接受的低水平范圍內。

例如，注冊會計師對某電腦公司進行審計，經過分析認為，受被審計單位行業性質的影響，存貨陳舊的可能性相當高，存貨計價的錯報可能性就比較大。為此，注冊會計師在審計中，就要選取更多的存貨樣本進行測試，以確定存貨陳舊的程度，從而確認存貨的價值是否被高估。

2、審計證據的適當性

（1）審計證據的適當性的含義

審計證據的適當性是對審計證據質量的衡量，即審計證據在支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露，下同）的相關認定，或發現其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。相關性和可靠性是審計證據適當性的核心內容，只有相關且可靠的審計證據才是高質量的。

（2）審計證據的相關性

審計證據要有證明力，必須與注冊會計師的審計目標相關。例如，注冊會計師在審計過程中懷疑被審計單位發出存貨卻沒有給顧客開票，需要確認銷售是否完整。注冊會計師應當從發貨單中選取樣本，追查與每張發貨單相應的銷售發票副本，以確定是否每張發貨單均已開具發票。如果注冊會計師從銷售發票副本中選取樣本，并追查至與每張發票相應的發貨單，由此所獲得的證據與完整性目標就不相關。

審計證據是否相關必須結合具體審計目標來考慮。在確定審計證據的相關性時，注冊會計師應當考慮：

①特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據，而與其他認定無關。例如，檢查期后應收賬款收回的記錄和文件可以提供有關存在和計價的審計證據，但是不一定與期末截止是否適當相關。

②針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據。例如，注冊會計師可以分析應收賬款的賬齡和應收賬款的期后收款情況，以獲取與壞賬準備計價有關的審計證據。

③只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據。例如，有關存貨實物存在的審計證據并不能夠替代與存貨計價相關的審計證據。

（3）審計證據的可靠性

審計證據的可靠性是指證據的可信程度。例如，注冊會計師親自檢查存貨所獲得的證據，就比被審計單位管理層提供給注冊會計師的存貨數據更可靠。

審計證據的可靠性受其來源和性質的影響，并取決于獲取審計證據的具體環境。注冊會計師在判斷審計證據的可靠性時，通常會考慮下列原則：

①從外部獨立來源獲取的審計證據比從其他來源獲取的審計證據更可靠。從外部獨立來源獲取的審計證據由完全獨立于被審計單位以外的機構或人士編制并提供，未經被審計單位有關職員之手，從而減少了偽造、更改憑證或業務記錄的可能性，因而其證明力最強。此類證據如銀行詢證函回函、應收賬款詢證函回函、保險公司等機構出具的證明等。相反，從其他來源獲取的審計證據，由于證據提供者與被審計單位存在經濟或行政關系等原因，其可靠性應受到質疑。此類證據如被審計單位內部的會計記錄、會議記錄等。

②內部控制有效時內部生成的審計證據比內部控制薄弱時內部生成的審計證據更可靠。如果被審計單位有著健全的內部控制且在日常管理中得到一貫地執行，會計記錄的可信賴程度將會增加。如果被審計單位的內部控制薄弱，甚至不存在任何內部控制，被審計單位內部憑證記錄的可靠性就大為降低。例如，如果與銷售業務相關的內部控制有效，注冊會計師就能從銷售發票和發貨單中取得比內部控制不健全時更加可靠的審計證據。

③直接獲取的審計證據比間接獲取或推論得出的審計證據更可靠。例如，注冊會計師觀察某項控制的運行得到的證據比詢問被審計單位某項內部控制的運行得到的證據更可靠。間接獲取的證據有被涂改及偽造的可能性，降低了可信賴程度。推論得出的審計證據，其主觀性較強，人為因素較多，可信賴程度也受到影響。

④以文件、記錄形式（無論是紙質、電子或其他介質）存在的審計證據比口頭形式的審計證據更可靠。例如，會議的同步書面記錄比對討論事項事后的口頭表述更可靠。口頭證據本身并不足以證明事實的真相，僅僅提供一些重要線索，為進一步調查確認所用。如注冊會計師在對應收賬款進行賬齡分析后，可以向應收賬款負責人詢問逾期應收賬款收回的可能性。如果該負責人的意見與注冊會計師自行估計的壞賬損失基本一致，則這一口頭證據就可成為證實注冊會計師對有關壞賬損失的判斷的重要證據。但在一般情況下，口頭證據往往需要得到其他相應證據的支持。

⑤從原件獲取的審計證據比從傳真件或復印件獲取的審計證據更可靠。注冊會計師可審查原件是否有被涂改或偽造的跡象，排除偽證，提高證據的可信賴程度。而傳真件或復印件容易是變造或偽造的結果，可靠性較低。

注冊會計師在按照上述原則評價審計證據的可靠性時，還應當注意可能出現的重要例外情況。例如，審計證據雖是從獨立的外部來源獲得，但如果該證據是由不知情者或不具備資格者提供，審計證據也可能是不可靠的。同樣，如果注冊會計師不具備評價證據的專業能力，那么即使是直接獲取的證據，也可能不可靠。例如，如果注冊會計師無法區分人造玉石與天然玉石，那么他對天然玉石存貨的檢查就不可能提供有關天然玉石是否實際存在的可靠證據。

（4）充分性和適當性之間的關系

充分性和適當性是審計證據的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當的審計證據才是有證明力的。

注冊會計師需要獲取的審計證據的數量也受審計證據質量的影響。審計證據質量越高，需要的審計證據數量可能越少。也就是說，審計證據的適當性會影響審計證據的充分性。例如，被審計單位內部控制健全時生成的審計證據更可靠，注冊會計師只需獲取適量的審計證據，就可以為發表審計意見提供合理的基礎。

需要注意的是，盡管審計證據的充分性和適當性相關，但如果審計證據的質量存在缺陷，那么注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據可能無法彌補其質量上的缺陷。例如，注冊會計師應當獲取與銷售收入完整性相關的證據，實際獲取到的卻是有關銷售收入真實性的證據，審計證據與完整性目標不相關，即使獲取的證據再多，也證明不了收入的完整性。同樣地，如果注冊會計師獲取的證據不可靠，那么證據數量再多也難以起到證明作用。

（5）評價充分性和適當性時的特殊考慮

①對文件記錄可靠性的考慮

審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真偽，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真偽的專家，但應當考慮用作審計證據的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關的控制的有效性。

如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發生變動，注冊會計師應當作出進一步調查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真偽。例如，如發現某銀行詢證函回函有偽造或篡改的跡象，注冊會計師應當作進一步的調查，并考慮是否存在舞弊的可能性。必要時，應當通過適當方式聘請專家予以鑒定。

在判斷審計工作質量方面，《中國注冊會計師審計準則》是衡量中國注冊會計師執業最權威的標準。國家審計和內部審計另有標準。 供參考。

充分性和適當性是審計證據的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當的審計證據才是有證明力的。

審計證據的充分性是對審計證據數量的衡量，審計證據的適當性是對審計證據質量的衡量，即審計證據在支持審計意見所依據的結論方面具有相關性、可靠性。審計證據的數量主要與注冊會計師確定的樣本量有關。注冊會計師需要獲取的審計證據的數量受其對重大錯報奉賢評估的影響，并受審計證據質量的影響。審計證據質量越高，需要的審計證據數量越少，也就是說，審計證據的適當性影響審計證據的充分性。盡管審計證據的充分性與適當性相關，但審計證據的質量存在缺陷，再多的審計證據可能無法彌補其質量上的缺陷。

充分性是對審計證據數量的衡量，主要與CPA確定的樣本量有關。　適當性是對審計證據質量的衡量，即審計證據在支持各類交易和事項、賬戶余額、列報的相關認定，或發現其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。相關性和可靠性是審計證據適當性的核心內容，只有相關且可靠的審計證據才是高質量的。